下午好-湖北省建设工程施工合同

上海市财政局出台了《关于本市营业税改征增值税试点有关差额征税会计处理的通知（试行）》< br>（沪财会〔2012〕8号），具体规定了试点纳税人在试点时期的一般纳税人及小规模纳税人差
额征税如何进行会计处理。

案例：例1.上海某广告公司在此次“营改增”试点中被认定为一 般纳税人。2012年1月10日，其
与客户签订了一份广告代理合同，合同含税总价为1060万元， 该广告公司又与某电视台签订广
告发布合同，合同金额为636万元。该广告于2月10日发布，广告公 司收到该电视台开具的广
告发布营业税发票，金额为636万。

广告公司支付了该电 视台全额费用，但只收到客户80%的合同款，该上海广告公司应如何进行
会计核算？沪财会〔2012 〕8号规定：1.试点纳税人中的一般纳税人提供应税服务，应在符合收
入确认条件时，按照实际收到或 应收的价款，借记“银行存款”、“应收账款”等科目，按照税法规
定应缴纳的增值税额，贷记“应交税 费—— —应交增值税（销项税额）”等科目，按照确认的服务
收入，贷记“主营业务收入”、“其他业 务收入”等科目。

2.试点纳税人中的一般纳税人接受应税服务时，按规定可以实行差额征税 的，按照税法规定允许
扣减的增值税额，借记“应交税费—— —应交增值税（销项税额）”等科目，按 照实际支付或应付
的金额与上述增值税额的差额，借记“主营业务成本”等科目，按照实际支付或应付的 金额，贷记
“银行存款”、“应付账款”等科目。其他按照规定可以实行差额征税的，比照上述方法处理 。

由于广告业属于财税〔2011〕111号规定的现代服务业范围，同时符合上海市地方税 务局发布
的《营业税差额征税管理办法》（沪地税货〔2010〕28号）规定的差额纳税范围，且企业 取得
了“合法有效凭证”。按财税〔2011〕111号文件规定可以差额纳税。

由 合同的含税价计算出不含税价：现代服务业税率为6%，所以合同的不含税价
=1060÷(1+6%) =1000(万元)，增值税销项税额=1000×6%=60(万元)按沪财会〔2012〕8号规定，
进行账务处理如下：

广告发布时：
借：银行存款8480000
应收账款2120000

贷：主营业务收入10000000
应缴税费—— —应缴增值税（销项税额）6000002.

收到符合条件可以差额纳税发票时，差额纳税的核算：

借：应缴税费—— —应缴增值税（销项税额） 360000
主营业务成本6000000
贷：银行存款6360000

由于一般纳税人增值税的核算，要求在应缴增值税下设置明细专 栏，借方有进项税额、已交税金、
转出未交增值税等，贷方有销项税额、进项税额转出、出口退税、转出 多交增值税等，这里销项
税额只在贷方核算，因此实际核算时，写在借方的销项税额用红字表示。

按增值税专用发票的管理办法规定，已开具的增值税专用发票如果冲减销项税额应取得红色发
票，同样计算销项税的抵扣金额应该取得进项税额的增值税专用发票。但由于目前的营业税改增
值税只 是在部分地区与行业进行，故可以差额纳税的试点单位不能从非试点单位和非试点行业取
得可以抵扣的增 值税专用发票或红色发票，因此，采取以上过渡核算办法。

这种核算办法的设计既符合财税〔 2011〕111号的精神，提供交通运输业和部分现代服务业服
务的纳税人提供的应税服务，应当缴纳 增值税，全额开具增值税发票，下一个环节收到增值税专
用发票可以抵扣，同时又延续了符合条件的营业 税项目可以差额纳税的规定，符合目前营业税与
增值税并行的特殊要求。

例2.上海 市某国际货运代理服务企业在此次“营改增”改革中被认定为小规模纳税人。2012年2
月，其承接了 一项国际货物运输代理业务，合同含税金额为10.3万元，其中需要支付给境外代
理机构7.21万元 。企业当月完成了该项业务，款项已收到并支付给境外代理机构7.21万元，收
到境外代理机构签收的 单据。

根据财税〔2011〕111号规定，属于可以差额纳税范围。

由 合同的含税价计算出不含税价：小规模纳税人税率为3%，所以合同的不含税价
=10.3÷(1+3% )=10(万元)，应缴增值税=10×3%=3(万元)。

按沪财会〔2012〕8号规定，进行账务处理如下：

确认收入时：
借：银行存款103000
贷：主营业务收入100000
应缴税费—— —应缴增值税3000

计算差额纳税时：
借：应缴税费—— —应缴增值税 2100
主营业务成本70000
贷：银行存款72100

小规模纳税人提供应税服务适用简易计税方法计算增值税，3%只是 征收率，不是增值税率，因
此不需要核算进项税额与销项税额，应缴增值税的核算也就不需要设置专栏。

特别提醒
下面提醒试点纳税人执行该文件需要注意的4个问题：
第一， 由于增值税是价外税，营业税是价内税，价内税与价外税核算是不一样的，原营业税纳税
人习惯价内税的 核算办法，习惯于含税价，营业税文件定义的价款与价外费用也是含税价。营业
税改征增值税后企业由营 业税纳税人成了增值税纳税人，增值税文件里定义的价款与价外费用是
不含税价，而一般合同金额是含税 价，收到非试点营业税发票金额也是含税价，因此，试点纳税
人一定要注意价内税与价外税的区别。
第二，根据财税〔2011〕111号的规定，允许扣除价款的项目，应当符合国家有关营业税差 额
征税政策规定，这个规定是指《中华人民共和国营业税暂行条例》第六条，“纳税人按照本条例
第五条规定扣除有关项目，取得的凭证不符合法律、行政法规或者国务院税务主管部门有关规定
的，该 项目金额不得扣除。”上海市地方税务局2010年根据《中华人民共和国营业税暂行条例》
及其实施细 则以及其他有关规定出台了《营业税差额征税管理办法》（沪地税货〔2010〕28号）
这个文件汇总 规定了60种差额方式计征营业税的具体项目，其中包括部分现代服务业，同时规

定了营 业税差额纳税的具体程序与要求，凡需要执行营业税差额纳税的试点企业仍需按其规定办
理，同时应该咨 询主管税务机关营业税改征增值税后有关的程序与要求。

第三，前面已经分析沪财会〔201 2〕8号规定的上海营业税改征增值税试点有关差额征税会计
处理只是一个营业税改征增值税试点时期的 过渡性会计处理，只适用上海市及试点时期。

第四，该文件自2012年1月1日起执行。财 政部如对上述事项制发新的规定的，以财政部的规
定为准。


相关法规：
上海市财政局关于本市营业税改征增值税试点有
关差额征税会计处理的通知[试行]
在营业税改征增值税在上海试点近一个月后，2012年1月30日，上海市财政局发布《上
海市财政局 关于本市营业税改征增值税试点有关差额征税会计处理的通知[试行]》进一步明
确地区分一般纳税人和 小规模纳税人的两种情形，并对该市部分企业实施营业税改征增值税
试点有关差额征税的会计处理进行了 更加详细的说明。全文如下。
上海市财政局关于本市营业税改征增值税试点有关差额征税会计处理的通
知[试行]


沪财会[2012]8号


发文单位：上海市财政局

各区县财政局：

根据国家统一的会计制度和《关于在上海市开展交通运输业和部分现代服务业营业税改
征增值税试点的通 知》(财税[2011]111号)等相关规定，现将本市部分企业实施营业税改征
增值税试点有关差额 征税的会计处理明确如下：

一、一般纳税人差额征税的会计处理

1.试点纳税人中的一般纳税人提供应税服务，应在符合收入确认条件时，按照实际 收到
或应收的价款，借记“银行存款”、“应收账款”等科目，按照税法规定应交纳的增值税额，
贷记“应交税费——应交增值税(销项税额)”等科目，按照确认的服务收入，贷记“主营业
务收入” 、“其他业务收入”等科目。

2.试点纳税人中的一般纳税人接受应税服务时， 按规定可以实行差额征税的，按照税法
规定允许扣减的增值税额，借记“应交税费——应交增值税(销项 税额)”等科目，按照实际
支付或应付的金额与上述增值税额的差额，借记“主营业务成本”等科目，按 照实际支付或
应付的金额，贷记“银行存款”、“应付账款”等科目。其他按照规定可以实行差额征税的 ，
比照上述处理。

二、小规模纳税人差额征税的会计处理

1.试点纳税人中的小规模纳税人提供应税服务，应在符合收入确认条件时，按照实际收
到或应收的价款，借记“银行存款”、“应收账款”等科目，按照税法规定应交纳的增值税
额，贷记“ 应交税费——应交增值税”等科目，按照确认的服务收入，贷记“主营业务收入”、
“其他业务收入”等 科目。

2.试点纳税人中的小规模纳税人接受应税服务时，按规定可以实行差额 征税的，按照税
法规定允许扣减的增值税额，借记“应交税费——应交增值税”等科目，按照实际支付或 应
付的金额与上述增值税额的差额，借记“主营业务成本”等科目，按照实际支付或应付的金
额 ，贷记“银行存款”、“应付账款”等科目。其他按照规定可以实行差额征税的，比照上
述处理。

三、施行日期

本通知自2012年1月1日起执行。财政部如对上述事项制发新的规定的，以财政部的
规定为准。


上海市财政局


二Ｏ一二年一月三十日