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税法知识讲座

第一讲 税法概况、营业税及发票管理规定

一、税法概况

（一）税法概念。它是分为税收和税法两层含义
税收，税收是政府为了满足社会公共需要，凭 借政治权力，强制、
无偿地取得财政收入的一种形式。
税法，税法是国家制定的用以调整国家 与纳税人之间在征纳税方
面的权利及义务关系的法律规范的总称。
解读：税收反映的是国家财 政经济需要，体现的是国家利益，社
会公众利益，必须以法的形式确保，税收与法密不可分，有税必有法，无法不成税。
（二）税收法律关系。权利主体、权利客体和税收法律关系的内
容。
权利主体，一方为征税方税务、海关、财政，另一方为纳税方
权利主体双方法律地位是平等的，但权利和义务不对等
权利客体，即征税对象
税收法律关系的内容，征、纳双方各自享有的权利和承担的义务。
（三）税法构成要素。税法 的构成要素一般包括总则、纳税义务
人、征税对象、税目、税率、纳税环节、纳税期限、纳税地点、

减税免税、罚则、附则等项目。重点有： 1、纳税人概念。是税法规定的直接负有纳税义务的单位和个人，
纳税人范围。自然人和法人；我国 的法人主要有四种：机关法人、
事业法人、企业法人和社团法人。居民纳税人和非居民纳税人；
需要明确一个概念，纳税人与负税人的关系
2、征税对象。即纳税客体，指税法规定对什么征 税，是征纳税
双方权利义务共同指向的客体或标的物。区别一种税与另一种税
的重要标志。 < br>3、税率：税率是对征税对象的征收比例或征收额度。税率是计
算税额的尺度，也是衡量税负轻重 与否的重要标志。我国现行的
税率主要有比例税率、累进税率、定额税率。

4、纳税期限。是指税法规定的关于税款缴纳时间方面的限定。
主要是相关的三个概念：
纳税义务发生时间：是指应税行为发生的时间。

纳税期限：每隔固定时间汇总一次 纳税义务的时间。纳税人的具
体纳税期限，由主管税务机关根据纳税人应纳税额的大小分别核
定 ；不能按照固定期限纳税的，可以按次纳税；
缴库期限：税法规定的纳税期满后，纳税人将应纳税款缴入国库
的期限。
（四）税法分类

（一）按照税法的基本内容和效力的不同，可分为税收基本法和
税收普通法
（二）按照税法的职能作用的不同，可分为税收实体法和税收程
序法
（三）按照税法 征收对象的不同，可分为四种：流转税税法，所
得税税法，财产、行为税税法，资源税税法。
（四）按照主权国家行使税收管辖权的不同，可分为国内税法、
国际税法、外国税法等。
（五）税法的作用
（一）税法是国家组织财政收入的法律保障
（二）税法是国家宏观调控经济的法律手段
（三）税法对维护经济秩序有重要的作用
（四）税法能有效地保护纳税人的合法权益
（五）税法是维护国家权益，促进国际经济交往的可靠保证
（六）我国税收的立法原则
从实际出发的原则
公平原则
民主决策的原则
原则性与灵活性相结合的原则
法律的稳定性、连续性与废、改、立相结合的原则
.层次高的法律优于层次低的法律；.同一层次的法律中，特别法

优于普通法；.国际法优于国内法；实体法从旧，程序法从新。

二、营业税

（一）营业税基本原理
一、营业税的概念：营业 税是以在我国境内提供应税劳务、转让
无形资产或销售不动产所取得的营业额为课税对象而征收的一种商品劳务税。
二、营业税计税方法：营业税一般以营业收入额全额为计税依据，
实行比 例税率，税款随营业收入额的实现而实现，因此，计征简
便，有利于节省征纳费用。
如何理解“以营业收入全额”的概念？
（1）与增值税相区别，收入是否等于现金流，而增值 税是在全
额现金流的基础上要价税分离，以不含税销售额作为收入。例如：
案例1：崆峒城区 某企业2012年3月份销售商品并于当期收回
货款117万元，当期认证通过的进项税额10万元，3 月份当期
取得房屋租赁收入2万元。税务、会计处理如下：
应交增值税=17-10=7万元
应交营业税=2*5%=0.1万元
附加税费=（7+0.1）*（7%+3%+2%）=0.84万元
营业税金及附加=0.1+0.84=0.94万元
借：银行存款 117 万元

贷：主营业务收入 100万元
应交税费-应交增值税-销项税 17万元
借：银行存款 2万元
贷：其他业务收入 2万元
借：营业税金及附加 0.94万元
贷：应交税费-应交营业税 0.1
-应交城建税 0.5
-应交教育费附加 0.2
-应交甘肃省教育费附加 0.1万元
（2）价外费用，在流转税法和所得税法当中都有关于价外 费用
的规定，如手续费、基金等与价款密切相关的收取款项，都应一
并纳入计税依据征收税款。
这样规定的目的是防止纳税人分割价款，侵蚀税基。
三、营业税与增值税的关系
（1）征税范围完全相反，互相排斥
（2）和价格的关系不一样。增值税是价外税，营业税是 价內税。
营业税在所得税前可以扣除，增值税所得税前不得扣除。
如何理解“增值税是价外税 ，营业税是价內税”，通过前面的举
例可以认识增值税价外税，为什么说营业税是价内税？什么是价内税？
案例2：崆峒区某建筑企业2011年度建造了一栋房屋自己使用，
建筑工程成本 120万元，2012年3月企业决定对外转让，取得

转让价款300万元，假定成本利润率15%，建筑业营业税率3%，
不动产营业税率5%，试 问该企业应缴纳的营业税多少？
解答：建筑业营业税=120*（1+15%）（1-3%）*3%=4.27万元
不动产营业税=300*5%=15万元
营业税合计：4.27+15=19.27万元
通过以上的举例很好理解“营业税在所得税前可以扣除，增值税
所得税前不得口扣除”的含义。
（3）计税方法不一样。增值税中，一般纳税人采用的是购进扣
税法，而营业税只有个别情况， 只有个别税额扣除情况，营业税
计税依据中有扣除的情形。
（二）纳税义务人与扣缴义务人
一般规定：在我国境内提供应税劳务、转让无形资产、销售不动
产的单位和个人，为营业税的纳 税义务人。
有些具体情况难以确定纳税人，因此税法规定了扣缴义务人。主
要是从源泉扣缴的角度考虑。
（三）税目税率
营业税的税目按行业、类别共设置了9个，税率也实行行业
比例税率 。从3%—5%和娱乐业5%-20%浮动税率，在后面讲到计
税依据时针对娱乐业和不动产营业税作一 讲述。
（四）计税依据
一、娱乐业。娱乐业以向顾客收取的各项费用为营业额，包括门票费、台位费、点歌费、烟酒饮料收费及其它收费。

例2：某市一综合性娱乐公司2010年4月1日开业，经营范围
包括娱乐、餐饮及 其他服务，当年收入情况如下：
（1）门票收入220万元，歌舞厅收入400万元，游戏厅收
入100万元；
（2）美容美发、中医按摩收入150万元；
（3）非独立核算的小卖部销售收入60万元；
（4）餐饮收入600万元
（5）与某公司签订租赁协议，将部分空闲的歌舞厅出租，
分别取得租金76万元、赔偿金4万
营业税=220*5%+（400+100）*20%+150*5%+60*5%+600*5%+< br>（76+4）*5%=155.5万元
会计上要求分别核算，分录如下：
1、借：库存现金（银行存款） 1530万元
贷：主营业务收入-门票收入 220万元
-歌舞厅收入 400万元
-游戏厅收入 100万元
-美发按摩收入 150万元
-小卖部收入 60万元
-餐饮收入 600万元
2、借：库存现金（银行存款） 80万元
贷：其他业务收入-出租收入 76万元
营业外收入-赔款收入 4万元

3、借：营业税金及附加 155.5万元
贷：应交税费-应交营业税 155.5万元
二、销 售不动产。单位和个人销售或转让其购置的不动产或
受让的土地使用权，以全部收入减去不动产或土地使 用权的购置
或受让原价后的余额为营业额。
例3：某企业转让10年前建成的旧生产车间，取 得收入1200
万元，该车间的原值为1000万元，已提取折旧400万元。还转
让一块土地 使用权，取得收入560万元。年初取得该土地使用权
时支付金额420万元，转让时发生相关费用6万 元。
要求：计算该企业应缴纳的营业税及会计处理。
应缴纳销售不动产营业税=1200×5%=60
应缴纳转让无形资产营业税=（560-420）×5%=7万元
缴纳营业税合计：67万元
会计处理：
固定资产的账务处理：
借：固定资产清理 600万元
累计折旧 400万元
贷：固定资产 1000万元
借：银行存款 1200万元
贷：固定资产清理 1200万元
借：固定资产清理 60万元
贷：应交税费-应交营业税 60万元

借：固定资产清理 6万元
贷：银行存款 6万元
借：固定资产清理 534万元
贷：营业外收入-固定资产处置净收益 534万元
无形资产的账务处理：
借：银行存款 560万元
贷：无形资产 420万元
营业外收入-处置无形资产净收益 140万元
借：营业外收入-处置无形资产净收益 6万元
贷：银行存款 6万元
（五）混合销售行为和兼营行为的税务处理
一、混合销售行为。既涉及增值税的征税 范围，又涉及营业税应
税项目的某一项销售行为。依纳税人的营业主业判断，只交一种
税。以经 营营业税应税劳务为主，交营业税（以经营增值税为主
的交增值税）
二、（营业税）兼营行为 。营业税纳税人从事不同税率的应税项
目。均交营业税。依纳税人的核算情况分别核算，未分别核算的< br>从高计税。
（六）营业额的相关规定
1、纳税人提供劳务、转让无形资产、销售不动 产计税营业
额的核定，按组成计税价格确认营业额。
2.单位和个人提供营业税应税劳务、转让无形资产和销售不

动产发生退款，凡该项退款已征收过营业税的，允许退还已征税< br>款，也可以从纳税人以后的营业额中减除。
3、单位和个人在提供营业税应税劳务、转让无形资 产、销
售不动产时，如果将价款与折扣额在同一张发票上注明的，以折
扣后的价款为营业额；如 果将折扣额另开发票的，不论其在财务
上如何处理均不得从营业额中减除。
4.单位和个 人提供应税劳务、转让无形资产、销售不动产时，
因受让方违约而从受让方取得的赔偿金收入，应并入营 业额中征
收营业税。
5.单位和个人因财务会计核算的变化，将已缴纳过营业税的
预收性质的价款逐期转为营业收入时，允许从营业额中减除。
6、纳税人提供应税劳务向对 方收取的全部价款和价外费用，
按相关规定可以扣除部分金额后确定营业额的，其扣除的金额应
提供下列相关的合法有效凭证：
（1）支付给境内单位或者个人的款项，且该单位或者个人
发生的行为属于营业税或者增值税征收范围的，以该单位或者个
人开具的发票为合法有效凭证；
（2）支付的行政事业性收费或者政府性基金，以开具的财
政票据为合法有效凭证；
（3）支付给境外单位或者个人的款项，以该单位或者个人
的签收单据为合法有效凭证，税 务机关对签收单据有疑义的，可
以要求其提供境外公证机构的确认证明；

（4）国家税务总局规定的其他合法有效凭证。
（七）、税收优惠规定
（一）根据《营业税暂行条例》的规定，下列项目免征营业
税：
1.托儿所、幼儿园、养老院、残疾人福利机构提供的育养服
务、婚姻介绍、殡葬服务。
2.残疾人员个人为社会提供的劳务。
3.学校和其他教育机构提供的教育劳务，学生勤工俭学提供
的劳务。
4.农业机耕、排 灌、病虫害防治、植保、农牧保险以及相关
技术培训业务，家禽、牲畜、水生动物的配种和疾病防治。
5.纪念馆、博物馆、文化馆、美术馆、展览馆、书画馆、图
书馆、文物保护单位举办文化 活动的门票收入，宗教场所举办文
化、宗教活动的门票收入。
（二）根据国家的其他规定，下列项目免征营业税：
（1）从事技术转让、技术开发业务和与 之相关的技术咨询
技术服务业务取得的收入，免征营业税。
（2）个人转让著作权，免征营业税。
（3）将土地使用权转让给农业生产者用于农业生产，免征
营业税。
（4）社会团体按财政部门或民政部门规定标准收取的会费，
免征营业税。

（5）对住房公积金管理中心用作公积金在指定的委托银行
发放个人住房贷款取得的收入，免征营业税。
（6）对按政府规定价格出租的公有住房和廉价租住房暂免
征收营业税
（7）转让企业产权的行为不属于营业税征收范围，不应征
收营业税。
（8）住房专项维修基金征免营业税。
（9）单位和个人提供的垃圾处置劳务不属于营业税劳 务，
对其处置垃圾取得的垃圾处置费，不征收营业税。
（10）纳税人将土地使用权 归还给土地所有者时，只要出具
县级（含）以上地方人民政府收回土地使用权的正式文件，无论
支付征地补偿费的资金来源是否为政府财政资金，该行为均属于
土地使用者将土地使用权归还给土地所有 者的行为，不征收营业
税。
（八）营业税征收管理
一、纳税义务发生时间
一般规定：纳税人收讫营业收入款项或者取得索取营业收入
款项的凭据的当天。
预收性质价款的纳税义务发生时间：
（1）转让土地使用权或销售不动产，采用预收款方式的（包
括预收定金），纳税义务发生时间为收到预收款（包括预收定金）
的当天。

（2）单位和个人提供应税劳务、转让专利权、非 专利技术、
商标权、著作权和商誉时，向对方收取的预收性质的价款（包括
预收款、预付款、预 存费用、预收定金等），其营业税纳税业务
发生时间，以按照财务会计制度的规定，该项预收性质的价款 被
确认为收入的时间为准。
纳税人提供建筑业或者租赁业劳务，采取预收款方式的，其
纳税义务发生时间为收到预收款的当天。
（3）单位将不动产无偿赠与他人，其纳税义务发生时间为不
动产所有权转移的当天。
（4）纳税人自建建筑物，其建筑业应税劳务的纳税义务发生
时间为纳税人销售自建建筑物并收讫营业 收入款项或取得索取
营业收入款项凭据的当天。
纳税人将自建建筑物对外赠与，其建筑业应税劳务的纳税义
务发生时间为该建筑物产生转移的当天。
二、纳税期限
营业税的纳税期限，分别为5日、10日、15日、1个月
或1个季度
纳税人以1个月或1个季度为一期纳税的，自期满之日
起15日内申报纳税
三、纳税地点
营业税纳税地点原则上采取属地征收方法，即在应税项目发
生地纳税。注意以下特殊问题：

1.运输业务、转让土地使用权以外的其他无形资产、跨省承
包工程等，纳税地点为纳税人机构所在地。
2、土地、不动产所在地；出租物品、设备等动产的营业税
纳税地点为出租单位机构所 在地或个人居住地。

三、发票管理相关规定

（一）、概念，“是指在 购销商品、提供或者接受服务以及从事其
他经营活动中，开具、收取的收付款凭证。”
发票是财务收支的法定凭证，是会计核算的原始凭据。
发票的重要性也体现在税收征管中，即以票控税（中国特色）
（二)、发票的种类。根据国税 总局的有关规定，发票分为通用
机打发票、通用手工发票和通用定额发票三大类，同时，继续使
用原“机动车销售统一发票”、“二手车销售统一发票”、“建筑业
统一发票”、“不动产销售统一发票 ”等票种。
(三)、取得发票的规定
1、必须合法取得发票，也就是说取得发票的途径和方法必须合
乎法律的规定。
2、 必须取得合法的发票，也就是说取得的发票必须是合法有效
的，取得发票者在取得发票时，应从以下几个 方面审查它的合法
性。
（1）看提供的发票是否真实。发票必须经过有权税务机关的批
准监制方可使用。

（2）看发票所开具的内容是否与实际发生的经济行为 完全一致。
即发票取得方所购买货物的品种、数量、单价、金额或服务项目
等与发票上所反映的 内容是否完全一致。
（3）看发票票面填开是否规范合法。有无“大头小尾”、错填漏
填、漏 张错联、复写票据不复写的问题，同时要注意取得的发票
是否为税务机关已明令禁止使用的作废票据。
《会计法》明确规定:“会计人员必须按照国家统一的会计
制度的规定对原始凭证进 行审核，对不真实、不合法的原始凭据
有权不予接受，对记载不准确不完整的原始凭据予以退回，并要< br>求按照国家统一的会计制度的规定更正、补充。”这些条款明确
规定对于取得的不符合规定的发票 是不能用于会计核算和作为
计税依据原始凭证。

第二讲 企业所得税

一、企业所得税基本原理
（一）概念：企业所得税是对我国境内的企业和其他取得 收
入的组织的生产经营所得和其他所得征收的所得税。
企业所得税法关于“所得”的概念应当如何理解，“所得”与
会计上的“利润”如何区分。 < br>税法中的所得是指，经税法审核认定的企业“你挣了多少”，
会计利润是指，企业通过经营自己计 算得出“我挣了多少”。它
们是从不同的角度出发考虑问题，税法是出于财政的目的，即从

国家利益社会公共利益的角度出发，力求纳税义务人之 间的税负
公平，所以对纳税人的收入、成本、费用各个项目都有具体的规
定和标准，以此为基准 计算出的结果就是应纳税所得；企业利润
是企业从自身个别利益的角度出发的，虽然国家有统一的企业会
计制度和企业会计准则来规范企业的会计核算，但从性质上讲，
仍然反映的企业个别利益。 < br>个别利益与国家利益、社会公共利益相冲突时，国家利益、
社会公共利益至上，所以，会计利润应 当按照税法的规定经纳税
调整后调节为应纳税所得额。
（二）、企业所得税的计税原理
1、通常以纯所得为征税对象。
2、通常以经过计算得出的应纳税所得额为计税依据。
3、纳税人和实际负担人通常是一致的，可以直接调节纳税
人收入。
二、 纳税义务人与征税对象
（一）、纳税人：在中华人民共和国境内的企业和其他取得收
入的组织 。企业分为居民企业和非居民企业。 个人独资企业
和合伙企业缴纳个人所得税，不是企业所得税的纳税人
。
（二）、征税对象：企业所得税的征税对象是指企业的生产经
营所得、其他所得和清算所得。
三、 税率
（一）基本税率25%

（二）符合条件的小型微利企业，优惠税率 20%
（三）国家重点扶持的高新技术企业，优惠税率15%
四、应纳税所得额
应纳税所得额＝会计利润+纳税调整增加额－纳税调整减少
额
应纳税所得额的确定是 一个复杂的问题，鉴于时间关系仅就
税法明确不得扣除的事项做一列示，其他内容在这里就不展开讲述。
不得扣除的项目
在计算应纳税所得额时，下列支出不得扣除：
1.向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项。
2.企业所得税税款。
3.税收滞纳金，是指纳税人违反税收被税务机关处以的滞纳
金。
4.罚金、罚款和被没 收财物的损失，是指纳税人违反国家有
关法律、法规规定，被有关部门处以的罚款，以及被司法机关处< br>以的罚金和被没收财物。
5.超过规定标准的捐赠支出。
6.赞助支出，是指企业发生的与生产经营活动无关的各种非
广告性质支出。
7.一般企业按企业会计制度和企业会计准则的规定计提资
产减值准备不得扣除。

8.企业之间支付的管理费、企业内营业机构之间支付的租金和特许权使用费，以及非银行企业内营业机构之间支付的利
息，不得扣除。
9.与取得收入无关的其他支出。
五、资产的税务处理
资产是由于资本投资而形成的资产， 对于资本性支出以及无
形资产受让、开办、开发费用，不允许作为成本、费用从纳税人
的收入总 额中做一次性扣除，只能采取分次计提折旧或分次摊销
的方式予以扣除。
六、税收优惠
（一）从事农、林、牧、渔业项目的所得
（二）从事国家重点扶持的公共基础设施项目投资经营的所得（3
免3减半）
（三）从事符合条件的环境保护、节能节水项目的所得（3免3
减半）
（四）符合条件的技术转让所得（免营业税） 企业所得税法
所称符合条件的技术转让所得免 征、减征企业所得税，是指一个
纳税年度内，居民企业转让技术所有权所得不超过500万元的部
分，免征企业所得税；超过500万元的部分，减半征收企业所得
税。
（五）企业的固定资 产由于技术进步等原因，确需加速折旧的，
可以缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法。

（六）综合利用资源，生产国家非限制和禁止并符合国 家和行业
相关标准的产品取得的收入，减按90%计入收入总额。
（七）企事业单位购进软件 ，凡符合固定资产或无形资产确认条
件的，可以按照固定资产或无形资产进行核算，经主管税务机关核准，其折旧或摊销年限可以适当缩短，最短可为2年。

第三讲 房地产开发企业的企业所得税问题

一、基本情况介绍
房地产开发企业有其自身的特殊性，体现在以下几个方面：
1、房地产企业成本核算对象复杂
2、房地产企业会计核算对象周期长
3、综合开发项目核算难度大
4、房地产企业税收政策与会计核算差异大
5、房地产企业所得税税收征管难度大
为了加强从事房地产开发经营企业的企业所得税征收管理，
规范从事房地产开发经营业务企业的纳税行为 ，根据《中华人民
共和国企业所得税法》及其实施条例、《中华人民共和国税收征
收管理法》及 其实施细则等有关税收法律、行政法规的规定，结
合房地产开发经营业务的特点，国家税务总局制定了《 房地产开
发经营业务企业所得税处理办法》（国税发2009 31号文）。

二、房地产开发产品“已完工”条件的税法定义
国税发[2009]31号文件第三条规定：
企业房地产开发经营业务包括土地的开发，建造 、销售住宅、商
业用房以及其他建筑物、附着物、配套设施等开发产品。除土地
开发之外，其他 开发产品符合下列条件之一的，应视为已经完工：
（一） 开发产品竣工证明材料已报房地产管理部门
备案
（二） 开发产品已开始投入使用。
（三） 开发产品已取得了初始产权证明。
国家税务总局《关于房地产开发企业开发产 品完工条件确认问题
的通知》（国税函[2010]201号）
房地产开发企业建造、开发的 开发产品，无论工程质量是否
通过验收合格，或是否办理完工（竣工）备案手续以及会计决算
手 续，当企业开始办理开发产品交付手续（包括入住手续）、或
已开始实际投入使用时，为开发产品开始投 入使用，应视为开发
产品已经完工。
房地产开发企业应按规定及时结算开发产品计税成本，并计
算企业当年度应纳税所得额。
三、收入的税务处理
一般性规定：开发产品销售收入的范围为销售开发产品过程
中取 得的全部价款，包括现金、现金等价物及其他经济利益。
国税发[2009]31号文件第六条规定：企业通过正式签订《房地

产销售合同》或《房地产预售合同》所取得的收入，应确认为销< br>售收入的实现，具体按以下规定确认：
（一）采取一次性全额收款方式销售开发产品的，应于 实际
收讫价款或取得索取价款凭据（权利）之日，确认收入的实现。
（二）采取分期收 款方式销售开发产品的，应按销售合同或
协议约定的价款和付款日确认收入的实现。付款方提前付款的，
在实际付款日确认收入的实现。
（三）采取银行按揭方式销售开发产品的，应按销售合 同或
协议约定的价款确定收入额，其首付款应于实际收到日确认收入
的实现，余款在银行按揭贷 款办理转账之日确认收入的实现。
这是一个非常重大的变化，完全改变了以往关于房地产收入
确认纳税义务发生时间的规定，由权责发生制改变为收付实现
制。
房地产企业是以房地产为 经营对象的企业，房地产主要
指房产、地产，都是不动产。房地产企业与一般的工业企业
相比， 具有单位价值大、投资成本高、开发周期较长等特点。
正是由于这些特点，使得房地产企业与一般的工业 企业存在
一定的区别，尤其是在销售方式上。一般的工业企业以现销、
赊销为主要方式，房地产 企业的销售方式包括现售、预售、
分期收款方式销售等，其中以预售方式为主。 < br>所谓预售是指房地产开发企业将正在建设中的商品房预
先出售给购买人，并由购买人支付定金或房 款的行为。预售

业务一般发生在房地产企业 取得预售商品房许可证之后、房
屋竣工之前。对于房地产企业预售业务的处理，会计准则和
税法 的规定有所不同，致使房地产企业的预售业务在会计处
理和税务处理上存在着很大的差异。
这个问题再往前延伸一步，对于销售不动产的营业税政
策也是遵从收付实现制，即采取预收款方式的实际 收到价款
之日起，以实际收到的价款计算征收营业税。现通过以下的
举例说明会计核算与税法之 间的差异：
案例4：崆峒区某房地产开发企业2012年3月开发一住
宅小区，根据预售许可 证与购买方签订《房屋预售合同》，收
到房屋预售价款2000万元，会计和税务怎样处理？
税务处理：
3月份应交营业税=2000*5%=100万元
3月份应交城建税及附加=100*（7%+3%+2%）=12万元
3月份预交土地增值税=2000*1.5%=30万元
3月份预交企业所得税=【2000 *10%-（100+12+30）】
*25%=14.5万元
会计处理：
借：银行存款 2000万元
贷：预收账款 2000万元
借：营业税金及附加 142万元
贷：应交税费-应交营业税 100万元

-应交城建税 7万元
-应交教育费附加 3万元
-应交甘肃省教育费附加 2万元
-应交土地增值税 30万元
借：所得税费用-当期所得税费用 14.5万元
贷：应交税费-应交企业所得税 14.5万元
四、计税毛利率的确定
国税发[2009]31号文件规定： 企业销售未完工开发产品的计 税
毛利率由各省、自治、直辖市国家税务局、地方税务局按下列规
定进行确定：
（一）开发项目位于省、自治区、直辖市和计划单列市人民
政府所在地城市城区和郊区的，不得低于15 ％。
（二）开发项目位于地及地级市城区及郊区的，不得低于
10%。
（三）开发项目位于其他地区的，不得低于5%。
（四）属于经济适用房、限价房和危改房的，不得低于3%。
需要明确两个问题，什么是计税毛利率？为什么在这个地方提出
计税毛利率的概念？
毛利率是经济学范畴的重要指标，收入- 成本=毛利，毛利占收入
额的比重就是毛利率，所得额=收入-成本-费用-税金，所得额乘
以 税率等于所得税，但是所得额的构成当中“成本”无法确定，
因为销售的是未完工开发产品，在建设项目 没有完工之前成本无

法确定，造成应纳税所 得额无法确定，所以必须通过计税毛利率
的概念越过成本，这样一来，应纳税所得额=计税毛利额- 费用-
税金，进而征收企业所得税。
国税发[2009]31号文件规定，企业销售未完工开 发产品取得的
收入，应先按预计计税毛利率分季（或月）计算出预计毛利额，
计入当期应纳税所 得额。开发产品完工后，企业应及时结算其计
税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛 利额
与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度企业本项目与其
他项目合并计算的应纳税所 得额。
在年度纳税申报时，企业须出具对该项开发产品实际毛利额
与预计毛利额之间差异调整 情况的说明以及税务机关需要的其
他相关资料。
五、成本、费用扣除的税务处理
（一）
企业在进行成本、费用的核算与扣除时，必须按规定区
分期间费用和开发产品计税成本、 已销开发产品计税成本与未销
开发产品计税成本。
（二）企业发生的期间费用、已销开发产品 计税成本、营业
税金及附加、土地增值税准予当期按规定扣除。

（三）已销开发产 品的计税成本，按当期已实现销售的可售
面积和可售面积单位工程成本计算确认。
房地产开发企业相关的其他问题比较多，在这里就不展开讲述
了。

第四讲 土地增值税

一、土地增值税基本原理
（一）、土地增值税概念：土地增值税是对有偿转让国有土地使用权及地上建筑物和其他附着物产权，取得增值收入的单位和个
人征收的一种税。
需要明确几个概念：
1、有偿转让。是指在市场经济环境下，民事主体之间公平交易
的行为，有偿是一种等价交换的概念，既有现金交易也有非现金
交易，交易价格必须是公平市场公平交易 的产物，严重偏低的交
易价格税务机关有权要求评估其公允价值。
实务当中，往往存在交易双 方自愿的低价格交易，甚至阴阳合同，
造成侵蚀税基的现象，这些都是违法行为。
2、国有土 地使用权及房屋产权。房地产是房屋和房屋的载体的
统称，从法理上讲，房屋实际上是土地的附着物，房 屋产权的交
易是附带土地的，也就是说房地是无法分割的整体。
3、所有权的转让。土地增值 税是针对不动产所有权的交易征税，
我国法律规定，土地所有权归国家所有和集体所有，不得交易和转让土地所有权，所以，对于国家出让土地使用权的行为不属于
征税范围，国家取得的土地出让金收 入不征税。
4、增值收入。增值收入是土地增值税的计税依据，是根据计税
转让收入减去计税 可扣除项目金额后的余额。

二、我国土地增值税的特点
（一）以转让房地产的增值额为计税依据
（二）征税面比较广
（三）实行超率累进税率
（四）实行按次征收
三、纳税义务人
土地增值税的纳税义务人是转让国有土地使用权、地上建筑
物及其附 着物并取得收入的单位和个人。包括内外资企业、行政
事业单位、中外籍个人等。
注意：纳税 人的概念明确范围广，在税收实体法的其他税种
中如房产税、土地使用税等，对于国家机关、军队、事业 单位是
不征税的，而对于土地增值税来说只要转让一律征税。
四、征税范围
（一）、土地增值税的征税范围常以三个标准来判定：
标准之一：转让的土地使用权是否国家所有。
按照《中华人民共和国宪法》和《土地管理 法》的规定，
城市的土地属于国家所有。农村和城市郊区的土地除法律规定国
家所有外，属于集 体所有。国家为了公共利益，可以依照法律规
定对集体土地实行征用，依法被征用后的土地属于国家所有 。集
体土地只有根据有关法律规定，由国家征用以后变为国家所有，
才能进行转让。

标准之二：土地使用权、地上建筑物及其附着物是否发生产
权转让。
1.土地增值税的征税范围不包括国有土地使用权出让所取
得的收入。
2.土地增值税的征税范围不包括未转让土地使用权、房产产
权的行为。（出租）
标准之三：转让房地产是否取得收入。
土地增值税的征税范围不包括房地产的权属虽转让，但未取
得收入的行为。
（二）具体事项的征税情况
1.出售，出售国有土地使用权；取得国有土地使用权后进行房屋
开发建造后出售；存量房地产买卖。
2.继承、赠予，继承不征（无收入）。赠予中公益性赠 予、赠予
直系亲属或承担直接赡养义务人，不征；非公益性赠予，征。
3.出租，不征（无权属转移）。
4.房地产抵押，抵押期不征；抵押期满偿还债务本息不征 ；抵押
期满，不能偿还债务，而以房地产抵债，征。
5.房地产交换，单位之间换房，有收入的，征；个人之间互换自
有住房，免征。
6 .以房地产投资、联营，房地产（房地产企业除外）转让到投资
联营企业，暂免征；将投资联营房地产再 转让征收。
7.合作建房，建成后自用，暂免征；建成后转让征收

8.企业兼并转让房地产，暂免征收。
9.房地产重新评估，不征（无转让收入）。
五、税率
土地增值税实行四级超率累进税率，税率表如下：

级
项
目
次
税速算扣除系
增值额占扣除项目金额比例
率
50%以下（含50%） 30%
数
0
5%
15%
35%
1
2
3
4
超过50%～100%（含100%） 40%
超过100%～200%（含200%） 50%
200%以上 60%

超率累进税率如何应用，通过一个简单的案例列示一下：
案例5：某房地产公司转让商品楼收 入5000万元，计算土地增
值额准允扣除项目金额4300万元，则适用税率为多少
增值额=5000-4300=700万元
增值额占可扣除项目的比重（增值率）=7004300=16.28%
增值率小于50%，故适用第一级税率30%
应交土地增值税=700*30%=210万元
六、应税收入与扣除项目
应税收入很清楚就是转让收入，这里的重点讲述是扣除项目。按转让收入的类别分有新建房的转让收入和存量房的转让收入两
种，税法在可扣除项目上也是按照新建 房和存量房两类进行分别

列示。此次讲座只就新建房问题展开讲述。
新建房的扣除项目（共计五项）
1.取得土地使用权所支付的金额，其中
（1）纳税人为取得土地使用权所支付的地价款；
（2）纳税人在取得土地使用权时按国家统一规定缴纳的有关费
用。
2.房地产开发成本
房地产开发成本是指纳税人房地产开发项目实际发生的成本，有
土地征用补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、
公共配套设施费、开发间接费用等。 < br>（1）土地征用及拆迁补偿费。有土地征用费、耕地占用税、劳
动力安置费及有关地上、地下附着 物拆迁补偿的净支出、安置动
迁房支出等。
（2）前期工程费。有规划、设计、项目可行性研 究和水文、地
质、勘察、测绘、三通一平等支出。
（3）建筑安装工程费。指出包方式支付给 承包单位的建筑安装
工程费，以自营方式发生的建筑安装工程费。
（4）基础设施费。有开发 小区内道路、供水、供电、供气、排
污、排洪、通信、照明、环卫、绿化等工程发生的支出。
（5）公共配套设施费。有不能有偿转让的开发小区内公共配套
设施发生的支出。
（6）开发间接费。直接组织、管理开发项目发生的费用，有工

资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护
费、周转房摊销等
（ 注意：开发间接费用的含义，它是开发项目现场管理的公共费
用，要与期间费用相区分，也就是成本的归 属范围与期间费用区
别开）
按照税法的解释说明，“前期工程费、建筑安装工程费、基
础设施费、开发间接费”这四项被称之为开发项目的基本“建造
成本”，税务机关审核开发成本时，建 造成本是最重要的审核项
目，也就是每平米的建筑造价。
3.房地产开发费用
即企业的期间费用，即销售费用、管理费用、财务费用。
（1）纳税人能够按转让房地产项目计算分摊利息支出，并
能提供金融机构的贷款证明的：
房地产开发费用＝利息＋（取得土地使用权所支付的金额＋
房地产开发成本）×5%以内
这里的利息注意两点：
①不能超过按商业银行同类同期银行贷款利率计算的金额。
②不包括加息、罚息。
（2）纳税人不能按转让房地产项目计算分摊利息支出，或
不能提供金融机构贷款证明的：
房地产开发费用＝（取得土地使用权所支付的金额＋房地产
开发成本）×10%以内

这里必须要明确一个概念，房地产开发费用是期间费用 ，但不是
会计账面的数额，而是税法专门规定的方法计算扣除。
4、与转让房地产有关的税金
与转让房地产有关的税金是指在转让房地产时缴纳的营业税、城
市维护建设税、印花税。因转让 房地产缴纳的教育费附加，也可
视同税金予以扣除。
需要明确的是，房地产开发企业按照《施 工、房地产开发企业财
务制度》有关规定，其在转让时缴纳的印花税因列入管理费用中，
故在此 不允许再次扣除。
5、其他扣除项目
在这里主要是指税法给予房地产开发企业的20%加计 扣除的税
收优惠，是按照“取得土地使用权所支付的金额＋房地产开发成
本”的合计数为基数乘 以加计扣除率。
七、税收优惠
普通标准住宅的税收优惠
房地产开发企业建造普通 标准住宅出售，其增值率未超过20%
的，予以免税。增值率超过20%的，应就其全部增值额按规定计
税。
这里需要明确什么是普通标准住宅？
税法解释说这里所说的“普通标准住宅”是指按所在的一般民用
住宅标准建造的居住用住宅。
普通标准住宅标准必须同时满足：住宅小区建筑容积率在1.0以

上、单套建筑面积在120平方米以下；实际成交价格低于同级别
土地上住房平均交易价格1.2倍以下；允许单套建筑面积和价格
标准适当浮动。
八、清算
土地增值税的征收管理是按“先预交，后清算，多退少补”的思
路进行的， 开发建设项目完成后，达到税法认定的完工标准，要
汇算企业所得税，达到税法关于土地增值税“清算标 准”，就要
进行土地增值税的清算。
由于土地增值税的清算所涉及的问题多，具有相当的复杂 性和关
联性，有机会我们可以专题讲述，在这里就不展开了。